小规模纳税人增值税的会计处理实务

小规模纳税人增值税的会计处理实务

1.小规模纳税人销售额的确定

由于将商品直接销售给消费者时,价格为价内税,因此,也就有了使用价内税时如何确定不含增值税的销售收入问题。

与一般纳税人相比,小规模纳税人对此业务使用的计算公式如下:

销售额=取得的收入+(1 +增值税税率)

但小规模纳税人与一般纳税人在本式运用中有所不同的是,一般纳税人在此式中使用的增值税税率应为17%或13%,而小规模纳税人使用的增值税税率一般为6%.(注:商业企业属于小规模纳税人的,其适用的增值税征收率为4%)

【例】某商店为小规模纳税人,本期实现的销售收人为468000元,全部销

给了消费者,所收款项全部送存银行。月终进行的会计处理为:

销售额=468 000/(1+4%)=450 000(元)

本期应纳增值税额=450 000 x 4%=18000(元)

所做会计分录为:

计算收入时:

借:银行存款468 000

贷:主营业务收入450 000

应交税金应交增值税18000

交纳税金时:

借:应交税金应交增值税18 000

贷:银行存款18 000

2.小规模纳税人销售计价及税金缴纳的调整

【例】某小规模纳税人将生产的某产品以成本价售与其他单位。经税务人员审查,认定此产品的售出价格明显偏低,因此也就导致了该企业少交税款。

小规模纳税人某产品的成本为10元,而同类产品的售价为16元,该企业共售出该产品6000件,并按6%计算了增值税。

该企业原来的会计分录为:

借:银行存款63600

贷:主营业务收入某产品60000

应交税金应交增值税(销项税额)3 600

税务人员认定,该公司应重新计算其产品售价,改按每件16元的售价计税。应补做的会计分录为(此处考虑用补充登记法做分录):

借:应收账款(购买单位) 2 160

贷:应交税金应交增值税(销项税额)2 160

若是该公司的产品没有市场价格可参照,税务人员可参照组成计税价格的公式计算计税价格。假定税务局选定的成本利润率为15%,则该企业的产品价格应为:

组成计税价格=10x(1+15%)=11. 5(元)

应做的补充分录为:

借:应收账款(购买单位)540

贷:应交税金应交增值税(销项税额)540

小规模纳税人与一般纳税人的适用税率和应纳税额的计算方法都不同,但二者在计税销售额的确定方面则是基本一致的。二者在会计处理方面有很大的区别,主要表现在进项税额和销项税额的确定两个方面。

3.小规模纳税人进项税额的确定及其处理

由于小规模纳税人不得填开或索取增值税专用发票,也不得进行销项税额与进项税额的抵扣,所以,它在会计处理方面必然有别于一般纳税人的情况。

实行定率方法计算应纳增值税的小规模纳税人,在购人货物及接受劳务时支付的增值税额,应该直接计又有关货物及劳务的成本;也就是说,其会计处理方法基本上同于税制改革前的业务处理方式。与一般纳税人相比,小规模纳税人进项税额的处理也同于一般纳税人购人货物等用于免税项目以及直接用于集体福利和个人消费的情况。

【例】某公司为小规模纳税人,本期购入的生产材料为600000元,购入货物的适用税率为13%。该公司以银行存款支付购入生产材料款项(注:小规模纳税人购入生产材料向出售方支付的增值税直接计人材料采购成本)。

该公司的进项税额=600 000 x 13 %

=78000(元)

应做的会计分录为:

借:材料采购78000

贷:银行存款78000

4.小规模纳税人销项税额的确定及其会计处理

小规模纳税人的销项税额按6%的比例税率计算,除此之外,它在计税销售额方面与一般纳税人是一致的。其会计处理的基本方法为:小规模纳税人销售货物或提供应税劳务,按规定的征收率6%计算应纳增值税额,借记“应收账款”等账户,贷记“应交税金应交增值税”,并按实现的销售收入,借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等账户,贷记“主营业务收入”。

【例】某公司为小规模纳税人,本期对外销售的产品为 600000元,对外提供劳务的收入为100000元。月末只收取了劳务收入的款项,下月初支付应交税金。

据此资料,计算小规模纳税人应纳税额:

应纳税额=(600 000+100 000) x 6%=42000(元)

会计分录为:

借:应收账款(各购买单位) 600 000

银行存款 100000

贷:主营业务收入(明细略)700 000

借:应收账款(各购买单位) 42000

贷:应交税金应交增值税 42000

或做复合分录:

借:应收账款(各购买单位)642 000

银行存款 100000

贷:主营业务收入产品 600 000

劳务 100000

应交税金应交增值税 42000

下月初收回税款时应做如下会计分录:

借:银行存款 42000

贷:应收账款(各购买单位)42000

下月初支付应交税金时:

借:应交税金应交增值税 42000

贷:银行存款 42000

无论是新办企业,还是老企业扩大规模,经常会遇到选择增值税纳税人身份的问题。选择不好,对税负有较大影响。增值税有两类纳税人,一类是一般纳税人,另一类是小规模纳税人。前者要同时达到销售额符合标准和会计核算健全这两个条件,后者无需受此限制。作为增值税的纳税人,实务中,是当一般纳税人好呢还是做小规模纳税人好呢?

首先,要认识税负平衡点。现行增值税政策告诉我们:小规模工业企业(含修理修配)的征收率为6%,小规模商业企业征收率为 4%。而一般纳税人的实际税收负担率,会因各个具体企业购销情况之不同而相异,有的高于6%或4%,有的也许等于或低于6%或4%。在什么条件下,一般纳税人的实际税收负担率会等于6%或4%呢?这需要抛开千差万别的各个具体的一般纳税人实际情况,纯粹从理论上加以分析和论证。

增值税一般纳税人通用的计税公式是:

应纳税额=销项税额-进项税额

公式中的销项税额,它等于货物的销售额与税率之乘积;进项税额,一般来讲,其主要的部分是货物的购进额与税率之乘积(至于支付运费扣税问题,因其数量小,权且不作考虑)。于是,在该商品进销两个环节税率相同的情况下:应纳税额=(销售额-购进额)×税率。

货物的购进额又怎么确定呢?由于是纯理论分析,所以我们就假设所有购进的货物全部都销售出去了,这时,购进额应当同销售成本相一致(其他费用权且不作考虑)。公式为:商业应纳税额=(销售额-商品销售成本)×税率=商品销售毛利×税率。

用公式两边同时除以销售额,就可得到商业一般纳税人的理论税负率:商业税负率=毛利率×税率。

例 1:A商业企业是增值税一般纳税人,购进100元货物,同时支付进项税17元(如不作特别说明,税率都取17%。下同),不含税售价150元,全部出售,同时收取销项税25.50元,应纳税额为8.50元,税负率为5.67%。若直接用毛利率计算,毛利率为33.33%,税负率也为5.67%。现在,由于小规模

商业企业的税负率为4%,可求出其毛利率=4%÷17%=23.53%。这就是说,当商业经营中的毛利率达到23.53%时,商业一般纳税人的税负率跟小规模商业企业征收率相等。因此,两类商业增值税纳税人之间的税负平衡点就是毛利率为23.53%。实际运用时,还需将其换算成含税税负平衡点,即:23.53%÷(1+4%)=22.63%。

而工业情况就有所不同了,商品销售成本如果换上工业企业的产品销售成本,即使加工出来的产品全部都卖出去了,销售成本也只能等于全部制造成本,而并不等于制造产品中的货物购进额。因为,工业产品的制造成本中,除了包含有外购原材料等货物的购进额外,还包括有工人的工资和车间经费(含折旧费等)这些不发生增值税进项税额的加工增值部分。现在,我们不妨把这些加工增值部分占产品制造成本的百分比叫做加工增值率,并假设所有外购的原材料等外购货物全部都制造出了产成品,而制造出来的产成品又全部都销售掉了。

这样,工业生产中发生的货物购进额与制造产品所耗用的货物购进额就完全相等了,它可以通过加工增值率从产品销售成本中折算出来。即:购进额=产品销售成本×(1-加工增值率);购进额=(销售额-销售毛利)×(1-加工增值率);工业应纳税额=销售额-(销售额-销售毛利)×(1-加工增值率)×税率;工业税负率=1-(1-销售毛利率)×(1-加工增值率)×税率。

例2:B工业企业为一般纳税人,购进100元材料,同时支付进项税17元,此材料全部投入加工后生产成本为120元,所产产品又全部卖出,不含税售价150元,同时收取销项税25.50元,则其税负率应与前述的A商业一般纳税人计算的一样,即5.67%。再直接代入工业税负率公式:销售毛利率=(150-12

0)÷150×100%=20%;加工增值率=(120-100)÷120×100%=16.67%,税负率=1-(1-20%)×(1-16.67%)×17%=5.67%。因为小规模工业企业的征收率为6%,并将其换算成含税税负率,即6%÷(1+6%)=5.66%,则可利用数学中的等式变形方法而求出两类工业增值税纳税人之间的税负平衡点公式为:(1-销售毛利率)×(1-加工增值率)=66.71%。实务上,在具体运用公式时,各地可由专业机构(如会计师事务所)或使用者个人的职业经验对各类产品加工增值率搞一些参数标准,例如湖北省十堰市的分类产品加工增值率参数为:机械工业25%、化学工业20%、纺织工业18%等。而有了这些标准参数,工业税负平衡点销售毛利率,就可计算出来了。

其次,要用好税负平衡点。当你所办的是商业企业时,你可以通过市场调查与分析,或根据本企业以往年度的经营实际情况,或参照同类商业企业销售状况,测算出本企业当年商品销售毛利率,该率如果高于22.63%,那么做一般纳税人,其税负率会高于4%;而做小规模纳税人,其税负率会低于4%。换句话说,如果你测算出的本企业商品销售毛利率低于22.63%时,能够争取加入到增值税一般纳税人行列是可以节税的。

例3:C商业企业2001年商品销售收入170万元,毛利率18%,若按一般纳税人计税,其税负率为:18%×17%=3.06%,这比小规模商业企业的含税税负率3.85%(即4%÷104%)降了